Kapitel 1

Steuerrechtliches Ergebnis aus dem handelsrechtlichen Ergebnis ableiten

IN DIESEM KAPITEL

• Unterschied zwischen handelsrechtlichem Jahresüberschuss und einkommensteuerlichem Gewinn
• Zusammenhang zwischen Handels- und Einkommensteuerrecht

Obwohl zum Beispiel bei Einzelunternehmern der Gewinn die Ausgangsgröße für die Besteuerung darstellt, kann er aus den handelsrechtlichen Aufzeichnungen hergeleitet werden.

Maßgeblichkeitsprinzip

Grundlegend für Kaufleute ist das Maßgeblichkeitsprinzip, das Folgendes besagt:

• Grundsätzlich ist jeder Kaufmann verpflichtet, Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ersichtlich zu machen.
• Die Buchführung muss einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln können.
• Die Geschäftsvorfälle müssen sich von ihrer Entstehung bis zur Abwicklung verfolgen lassen.

Kaufmann ist, wer ein Handelsgewerbe betreibt. Ein Handelsgewerbe ist jeder Gewerbebetrieb, es sei denn, dass das Unternehmen nach Art oder Umfang einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb nicht erfordert.

Sie betreiben seit mehreren Monaten eine kleine Boutique in Bochum, die nur an zwei Tagen in der Woche geöffnet ist. Im abgelaufenen Jahr haben Sie Kleidungsstücke für insgesamt 4.000 ? an verschiedene Kunden verkauft.

Da Ihr Umsatzerlös sehr gering ist, sieht der Gesetzgeber für Sie eine Erleichterung vor. Als Einzelkaufmann oder Einzelkauffrau haben Sie im abgelaufenen Geschäftsjahr nicht mehr als 800.000 ? Umsatzerlöse und nicht mehr als 80.000 ? Jahresüberschuss erzielt, sodass Sie von den Buchführungsvorschriften i.S.d. §§ 238 - 241 HGB befreit sind.

Sind Sie zur kaufmännischen Buchführung verpflichtet, müssen Sie die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) beachten. Zu den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung zählen unter anderem:

• vollständige und korrekte Eintragungen in die Geschäftsbücher
• zeitgerechte Eintragungen
• keine Buchung ohne Beleg
• Eintragungen sind in einer lebenden Sprache vorzunehmen

• Sicherstellung, dass die ursprünglichen Aufzeichnungen zu einem späteren Zeitpunkt nicht verändert werden können

Da der Jahresabschluss quasi die »komprimierte Version« der Buchführung darstellt, erstrecken sich die GoB auch auf den Jahresabschluss.

Besteuerungsgrundlage für die Einkommensteuer ist nicht der handelsrechtliche Jahresüberschuss, sondern der einkommensteuerliche Gewinn. Dafür ist es erforderlich, dass das Zahlenwerk des Jahresabschlusses vom Handels- in das Einkommensteuerrecht »überführt« wird.

Das Maßgeblichkeitsprinzip verpflichtet Gewerbetreibende auch, zum Abschluss des Wirtschaftsjahres ihr Betriebsvermögen anzusetzen (§ 4 Abs. 1 S. 1 EStG) und dies nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen.

Davon gibt es zwei Ausnahmen:

• Aufgrund eines steuerlichen Wahlrechtes wird ein anderer Ansatz gewählt.
• Die Vorschriften im Handels- und Steuerrecht unterscheiden sich voneinander.

Sie betreiben in Dortmund ein Einzelhandelsgeschäft mit gebrauchten Autoteilen aller Art. Für Ihr Unternehmen haben Sie ein Regal zum Lagern der Autoteile angeschafft, das Sie handelsrechtlich linear auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abschreiben. Für das Finanzamt möchten Sie natürlich Ihren Gewinn so niedrig wie möglich halten und nehmen deshalb das steuerliche Wahlrecht der Sonderabschreibung nach § 7g Abs. 5 EStG in Anspruch. In diesem Fall unterscheidet sich der Wert für das Regal in der Handels- von dem in der Steuerbilanz, da Sie das steuerliche Wahlrecht der Sonderabschreibung in Anspruch genommen haben.

Für Ihr Einzelhandelsgeschäft schließen Sie Ende 2023 einen Kaufvertrag über die Lieferung von Winterreifen ab, die Mitte Januar 2024 geliefert werden sollen. Aufgrund einer Preisreduzierung seitens der Lieferfirma droht daraus zum 31.12.2023 (= Bilanzstichtag) ein Verlust von 2.000 ?, für die Sie eine Drohverlustrückstellung gem. § 249 Abs. 1 HGB bilden müssen. Sie buchen:

Sonstige betriebliche Aufwendungen

2.000 ?

an Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften

2.000 ?

Die Bildung einer solchen Drohverlustrückstellung ist im Steuerrecht gem. § 5 Abs. 4a Satz 1 EStG unzulässig, mit der Folge, dass der handelsrechtliche Jahresüberschuss vom einkommensteuerlichen Gewinn abweicht.

Ein Schritt nach dem anderen: Zweistufige Gewinnermittlung

Zur Vermeidung unnötiger Kosten ist kein Steuerpflichtiger gezwungen, eine separate Handels- und Steuerbilanz aufzustellen. Es besteht auch die Möglichkeit, von der handelsrechtlichen Bilanz zur Steuerbilanz »überzuleiten«. Wenn die Handelsbilanz Ansätze oder Beträge enthält, die den steuerlichen Vorschriften nicht entsprechen, sieht § 60 Abs. 2 EStDV vor, dass diese Ansätze oder Beträge durch Zusätze oder Anmerkungen den steuerlichen Vorschriften angepasst werden müssen.

Schritt 1: Überleitungsrechnung

Für das Beispiel mit der Drohverlustrückstellung sieht die Handels- beziehungsweise Steuerbilanz auszugsweise wie in Abbildung 1.1 gezeigt aus.

Abbildung 1.1: Die Handels- beziehungsweise Steuerbilanz für die Drohverlustrückstellung

Der handelsrechtliche Jahresüberschuss wurde also durch die Bildung einer Rückstellung um 2.000 ? vermindert. Das ist ein Vorgehen, das im Steuerrecht nicht geschehen darf, es wird also im Handels- und Steuerrecht unterschiedlich gehandhabt. Aus diesem Grund wird der handelsrechtliche Jahresüberschuss außerhalb der Buchführung und Bilanz um 2.000 ? erhöht, damit die Höhe des Gewinns durch die Rückstellungsbildung nicht beeinflusst ist.

Handelsrechtlicher Jahresüberschuss/-fehlbetrag

. ?

+

Korrektur nach § 60 Abs. 2 EStDV

+ 2.000 ?

=

Einkommensteuerlicher Gewinn

. ?

In diesem Fall ist der einkommensteuerliche Gewinn um 2.000 ? höher als der handelsrechtliche Jahresüberschuss.

Schritt 2: Außerbilanzielle Korrekturen

Bei der Überleitungsrechnung ging es vorrangig darum, dass die Unterschiede in Handels- und Steuerbilanz ausgeglichen werden. In einem zweiten Schritt werden nun alle Aufwendungen und Erträge in der handelsrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung daraufhin überprüft, ob sie den einkommensteuerlichen Gewinn beeinflussen dürfen.

Unabhängig davon, was handelsrechtlich den Jahresüberschuss gemindert hat, werden im Steuerrecht strengere Maßstäbe angelegt. Zwar sind gem. § 4 Abs. 4 EStG Betriebsausgaben alle Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind; das heißt aber noch lange nicht, dass sich auch alle Betriebsausgaben gewinnmindernd auswirken.

Folgende Betriebsausgaben dürfen beispielsweise den steuerlichen Gewinn nicht mindern:

• Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, wenn sie den Betrag von 50 ? übersteigen,
• 30 % der angemessenen und nachgewiesenen Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass,
• Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, sofern die Ursache betrieblicher Natur ist,

• die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen.

Das vor einem Jahr von Ihnen eröffnete Einzelhandelsgeschäft hat sich prächtig entwickelt. Ihnen ist klar, dass das nur an Ihrer ausgesprochen guten Kundschaft liegt. Aus diesem Grund möchten Sie sich bei den Kunden für deren Treue mit einem kleinen Geschenk bedanken.

Sie schenken allen Geschäftskunden zu Weihnachten eine Flasche Champagner im Wert von je 150 ? zzgl. 19 % USt und buchen Folgendes:

Geschenke > 50 ?

7.500 ?

Vorsteueraufwand

1.425 ?

an Kasse

8.925 ?

Handelsrechtlich stellen die 8.925 ? Aufwendungen dar, die allerdings den steuerrechtlichen Gewinn nicht mindern dürfen. Aus diesem Grund werden nicht nur die...