Erfassung und Bewertung kommunalen Vermögens in Bayern

1.1 Grundsätze der Bilanzierung und Bewertung (S. 21-28)

Für die Erfassung und Bewertung müssen die Grundsätze der Bilanzierung und Bewertung genau beachtet werden. Die Grundsätze für die Ordnungsmäßigkeit der laufenden Buchführung und der Inventur sollen sicherstellen, dass sich ein sachverständiger Dritter in angemessener Zeit einen Überblick über die Aufzeichnung von Buchungsvorfällen und die Aufzeichnung von Vermögens- und Schuldenpositionen verschaffen kann und Manipulationsmöglichkeiten verhindert werden.
Die Grundsätze ordnungsgemäßer Bilanzierung sollen dagegen gewährleisten, dass einem sachverständigen Dritten in angemessener Zeit ein qualifizierter Einblick in die Vermögens-, Ertrags- und Finanzlage einer Kommune möglich ist. Dabei sind Bilanzierungen im engeren und weiteren Sinne zu unterscheiden:

- Bilanzierungsfähigkeit eines Sachverhalts (Aktivierbarkeit/Passivierbarkeit = Bilanzierung i. e. S.),
- Zuordnung eines Sachverhalts zu einem bestimmten Bilanzposten,
- Bewertung des Sachverhalts (Bilanzierung i. w. S.).

1.1.1 Grundsätze ordnungsgemäßer Bilanzierung
Für die Rechnungslegung in der öffentlichen Verwaltung gelten die handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung sinngemäß, soweit in den Kommunalgesetzen oder aufgrund dieser Gesetze Regelungen nicht getroffen sind. Die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung sind insbesondere:

- Allgemeine Grundsätze (§§ 238,239 HGB)
- Klarheit und Übersichtlichkeit (§ 243 HGB)
- Vollständigkeit und Verrechnungsverbot (§ 246 HGB)
- Bilanzidentität, Bewertungs- und Gliederungsstetigkeit (§ 252 Abs. 1, Nr. 1 und 6 HGB, § 265 Abs. 1 HGB)
- Einzelbewertung der Vermögens- und Schuldposten (§ 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB)
- Vorsichtige Bewertung von Vermögen und Schulden (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB)
- Realisations- und Imparitätsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB)
- Periodenabgrenzung (§ 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB)

Das Vorsichtsprinzip des § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB stellt nicht nur ein Bewertungsprinzip, sondern einen allgemeinen Bilanzierungsgrundsatz dar. Das Handelsrecht verknüpft das Vorsichtsprinzip mit dem Periodisierungsprinzip des § 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB, dem Realisationsprinzip und dem Imparitätsprinzip.
Nach dem Periodisierungsprinzip sind Erträge und Aufwendungen unabhängig von den damit verbundenen Zahlungen im Jahresabschluss bzw. bei der Bilanzierung zu berücksichtigen. Die konkrete Periodisierung, d. h. die Zuordnung zum Haushaltsjahr, erfolgt unter Anwendung von Realisations- und Imparitätsprinzip.
Das Realisationsprinzip besagt, dass Erträge erst zum Zeitpunkt der Realisation, d. h. der konkreten Leistung oder Lieferung ausgewiesen werden dürfen. Reine Beschaffungsvorgänge oder Herstellungen, die nicht an einen Bürger oder Kunden i. S. eines abgeschlossenen Leistungsprozesses gerichtet sind, wirken sich deshalb meist erfolgsneutral aus - bilanziell werden z. B. Vorräte für den Bauhof gegen Kasse gekauft, eine Leistung ist damit (noch) nicht erbracht. Für den "vorsichtigen" Haushälter bedeutet dies, dass Erträge und Entgelte erst ausgewiesen werden dürfen, wenn sie tatsächlich realisiert sind, d. h. ein Anspruch auf Zahlung besteht.
Das Imparitätsprinzip beschränkt das Realisationsprinzip auf den Ausweis von Erträgen bzw. Überschüssen, indem es (dem Vorsichtsprinzip folgend) Vermögen und Schulden bzw. Ertrag und Aufwand jeweils unterschiedlich behandelt. Danach sind insbesondere vorhersehbare, aber noch nicht zahlungswirksame Risiken und Verluste z. B. durch Rückstellungen zu berücksichtigen. Verluste und wahrscheinliche Risiken müssen, unsichere Gewinne dürfen deshalb nicht ausgewiesen werden.
Güter des Anlage- und Umlaufvermögens werden deshalb nach dem Niederstwertprinzip bewertet, und zwar

- abnutzbare Anlagegüter (z. B. Gebäude) zum Bilanzstichtag mit den fortgeführten (um Abschreibungen verminderte) Anschaffungs- und Herstellungskosten,
- nicht abnutzbare Anlagegüter (z. B. Grundstücke) höchstens zu den Anschaffungs- und Herstellungskosten, bei dauerhafter Wertminderung zum niedrigeren Zeitwert,
- Umlaufvermögen (z. B. Lagerbestände) höchstens zu den Anschaffungs- und Herstellungskosten, bei Wertminderung stets zum niedrigeren Zeitwert.

In der Bilanz werden zudem nicht alle Investitionsausgaben aktiviert, sondern nur diejenigen, die zu aktivierungsfähigen Vermögensgegenständen im Sinne von Sachen, Rechten, Werten oder aktiven Rechnungsabgrenzungsposten führen. Nach dem Vorsichtsprinzip (hier § 248 Abs. 2 HGB) sind die Aktivierung von Forschungs- oder Fortbildungsaufwendungen ebenso verboten wie nicht-entgeltlich erworbene immaterielle Vermögensgegenstände (z. B. selbst erstellte Software).
Passiviert werden in der Bilanz schließlich nur Außenverbindlichkeiten gegenüber Dritten, die entweder sicher feststehen oder als Rückstellungen anerkannt werden, d. h. dem Grunde, der Höhe oder der Fälligkeit nach unsicher sein können. Bei Verbindlichkeiten wird (Vorsichtsprinzip) konsequenterweise das Höchstwertprinzip angewendet, d. h. anzusetzen ist der am Stichtag beizulegende voraussichtliche Rückzahlungsbetrag einer Schuld, soweit dieser höher ist als der bisherige Wertansatz in der Bilanz.
Nach Handelsrecht hat die Bilanz sämtliche Vermögensgegenstände, Schuldenpositionen und Rechnungsabgrenzungsposten zu enthalten, soweit gesetzlich nichts anderes bestimmt ist. Für alle Vermögensgegenstände und Schulden besteht damit grundsätzlich Bilanzierungspflicht.