Die leichtfertige Steuerverkuerzung

Name: Die leichtfertige Steuerverkuerzung | Eine Studie zur Verantwortlichkeit gemaess ? 378 AO bei Aufgabenteilung zwischen Steuerpflichtigem und Steuerberater
Brand: Mohr Siebeck
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Eine Studie zur Verantwortlichkeit gemaess ? 378 AO bei Aufgabenteilung zwischen Steuerpflichtigem und Steuerberater

Carolin Langlitz(Autor*in)

Mohr Siebeck (Verlag)

1. Auflage

Erschienen am 31. Mai 2021

398 Seiten

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978-3-16-160152-1 (ISBN)

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Inhalt

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Titel
Vorwort
Inhaltsübersicht
Inhaltsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
Einleitung
A. Problemaufriss
B. Forschungsfrage
C. Forschungsstand
D. Gang der Untersuchung
Kapitel 1: Abgrenzung zwischen bußgeldrechtlicher und strafrechtlicher Verantwortlichkeit
A. § 370 AO als Norm des Strafrechts
B. § 378 AO als Norm des Ordnungswidrigkeitenrechts
C. Abgrenzungskriterien Vorsatz und Leichtfertigkeit
I. Allgemeine Anforderungen
II. Rechtliche Wertungsfragen als Vorsatzgegenstand
III. Beweisschwierigkeiten
IV. Auswirkungen auf die Vorsatzannahme beim Steuerberater
1. Expertenwissen des Steuerberaters
2. Kein Schluss von Fahrlässigkeit auf Vorsatz
3. Hohe Sachverhaltskomplexität
V. Auswirkungen auf die Vorsatzannahme beim Steuerpflichtigen
D. Praxisrelevanz des § 378 AO
I. In bußgeldrechtlichen Verfahren
II. In steuerrechtlichen Verfahren
Kapitel 2: Verantwortlichkeit des Steuerberaters
§ 1 Verantwortlichkeit nach §§ 378 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
A. Steuerberater als tauglicher Täter
B. Angabenmachen im Sinne der §§ 378 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
I. Stand der Diskussion
II. Unmittelbare Tatbestandsverwirklichung
1. Allgemeines Wortverständnis
2. Steuerhinterziehung und leichtfertige Steuerverkürzung als Äußerungsdelikte
3. Beginn der tatbestandlichen Ausführungshandlung
a) Natürlicher Wortsinn
b) Wortlaut-Historie
aa) Historischer Hintergrund des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
bb) Historischer Hintergrund des § 378 Abs. 1 AO
cc) Konsequenzen
c) Systematik
aa) Steuerhinterziehung als kein eigenhändiges Delikt
bb) Kein Systemwiderspruch zur Rechtsfigur der actio libera in causa
cc) Ausführungshandlung bei vergleichbaren Äußerungsdelikten
(1) Beleidigung, § 185 StGB
(2) Betrug, § 263 StGB
dd) Ausführungshandlung bei anderen Falschangabedelikten
ee) Formulierung bei der strafbefreienden Selbstanzeige, §§ 371 Abs. 1, 378 Abs. 3 AO
ff) Vorverlagerung des Versuchsbeginns
d) Sinn und Zweck
aa) Allgemeine Überlegungen zum Schutzgut
bb) Vermeintliche Gefahr der Verantwortungslosigkeit
cc) De lege lata hinzunehmende Sanktionslücken
e) Zwischenergebnis
4. Entäußern einer Erklärung
a) Naturalistische Betrachtung
aa) Anlehnung an das Kriterium der Handlungsherrschaft von Roxin
bb) Übertragung auf die Abgabe einer steuerlichen Erklärung
cc) Kritik an der rein naturalistischen Betrachtung
b) Normative Betrachtung
aa) Geistigkeitstheorie
(1) Abgrenzung zur früher vertretenen Körperlichkeitstheorie
(2) Aussteller im Sinne der Geistigkeitstheorie
(3) Rückgriff auf zivilrechtliche Grundsätze
bb) Übertragbarkeit auf die Tathandlung der §§ 378 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
(1) Normative Betrachtung bei unmittelbarer Täterschaft, § 25 Abs. 1 Alt. 1 StGB
(2) Vergleichbarkeit mit § 267 Abs. 1 StGB
(3) Juristische Personen als Täter der §§ 378 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
(4) Übertragbarkeit der normativen Kriterien auf andere vergleichbare Normen
(a) § 370 Abs. 3 Nr. 4 AO
(b) Einsatz von Boten bei der Beleidigung, § 185 StGB
(c) Straflosigkeit des bösgläubigen Boten
(d) Kein Freifahrtschein zum Missbrauch fremder Namen
(e) Gängige Betrachtung bei anderen Falschangabedelikten
(5) Teils fehlende Erkennbarkeit des Urhebers
cc) Umfang der Übertragbarkeit
(1) Differenzierte Betrachtungsweise
(2) Herstellen der Erklärung als Teil der Ausführungshandlung
(3) Zugang der Erklärung als Erfordernis der zurechenbaren Erfolgsverursachung
(4) Zugang als rechtliche Fiktion
(5) Fehlender Anwendungsbereich der §§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, 25 Abs. 1 Alt. 1 StGB
(6) Fehlender Anwendungsbereich der §§ 378 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
(7) Vergleich mit anderen Äußerungsdelikten
(8) Zwischenergebnis
dd) Bedeutung der Unterschrift bei schriftlichen steuerlichen Erklärungen
(1) Bedeutung der Unterschrift im allgemeinen Rechtsverkehr
(2) Auswirkungen des Erfordernisses eigenhändiger Unterzeichnung im Steuerrecht
(3) Charakter der Steuererklärung als Wissenserklärung
(4) Auseinanderfallen von tatsächlichem und erkennbarem Unterzeichner
(5) Kennzeichnung der Wahrheitsbekundung, § 150 Abs. 2 AO
(6) Partielle Erklärung bei Fehlern des Beraters
(7) Gemeinschaftliche Erklärung von Berater und Steuerpflichtigem
(8) Eigene Erklärung durch Mitwirkungsvermerk
(9) Zwischenergebnis
ee) Besonderheiten im elektronischen Steuererklärungsverfahren
(1) Praxisrelevanz der elektronischen Steuererklärung und Übermittlung
(2) ELSTER-Verfahren
(a) ELSTER-Formular
(b) ELSTER-Online-Portal oder Mein ELSTER
(c) Übermittlung via ELSTER I und ELSTER II
(d) Keine qualifizierte elektronische Signatur im Sinne des § 87a Abs. 3 S. 2 AO
(3) Übermittlung durch Dritte, § 87d AO
(4) Ermittlung der erklärenden Person im elektronischen Steuererklärungsverfahren
(a) "Ersatz" für die eigenhändige Unterschrift
(b) Systematischer Vergleich mit § 269 Abs. 1 StGB
(c) Vergleich mit qualifizierter elektronischer Signatur
(d) Sinn und Zweck des § 87d Abs. 2 S. 1 AO
(e) Wertung des § 87d Abs. 3 S. 1 AO
(f) Vergleich mit einem Mitwirkungsvermerk
(g) Sonst immer eigene Erklärung des Steuerberaters
(h) Beweisschwierigkeiten auch im schriftlichen Verfahren
c) Anwendung auf die Einzelfälle
aa) Mündliche steuerliche Erklärungen
bb) Schriftliche steuerliche Erklärungen
(1) Tätigwerden des Steuerberaters nach außen
(2) Tätigkeitwerden des Steuerberaters im Innenverhältnis
(3) Angabe der Mitwirkung durch Mitwirkungsvermerk
cc) Elektronische Steuererklärungen
5. Fazit: Keine unmittelbare Tatbestandsverwirklichung
III. Mittelbare Tatbestandsverwirklichung
1. Täterschaft bei Vorsatzdelikten
a) Restriktiver Täterbegriff
b) Extensiver Täterbegriff
c) Kritik am extensiven Täterbegriff
d) Konsequenzen
2. Täterschaft bei Fahrlässigkeitsdelikten
a) Anerkannte Einheitstäterschaft im Fahrlässigkeitsbereich
b) Wortlaut von § 25 StGB
c) Systematik der §§ 25 ff. StGB
d) Extensiver Wortlaut der Fahrlässigkeitsdelikte
3. Täterschaft bei verhaltensbestimmten Fahrlässigkeitsdelikten
a) Verhaltensbestimmte Delikte
b) Abweichender Wortlaut
c) Vergleich mit eigenhändigen Delikten
d) Ausschluss der sogenannten Übernahmefahrlässigkeit
e) Verhaltensbestimmtes als eigenhändiges Delikt
4. Fahrlässige mittelbare Täterschaft
a) Mittelbare Täterschaft im Ordnungswidrigkeitenrecht
aa) Fehlende normative Verankerung im Ordnungswidrigkeitenrecht
bb) Deklaratorische Bedeutung von § 25 Abs. 1 Alt. 2 StGB
(1) Wortlaut der verhaltensbestimmten Delikte
(2) Wortlaut des § 25 Abs. 1 Alt. 2 StGB
(3) Historie
(4) Systematik
b) Kein Regressverbot
c) Leichtfertiges Handeln durch einen anderen
aa) Anwendung normativer Kriterien
(1) Nicht-verantwortlich-Sein des Vordermanns
(2) Geltung bei Fahrlässigkeitsdelikten
bb) Anwendung faktischer Kriterien
(1) Potentielle Tatherrschaft
(2) Besondere Sorgfaltspflichtverletzung
(3) Kritik
d) § 378 Abs. 1 AO als sondergesetzlich geregelte fahrlässige mittelbare Täterschaft
5. Leichtfertige Mittäterschaft
6. Fazit: Keine mittelbare Tatbestandsverwirklichung
C. Täter nach der Lehre von den Pflichtdelikten
I. Eröffnung des Anwendungsbereichs
II. Qualifikation eines Delikts als Pflichtdelikt
III. § 378 Abs. 1 AO als Pflichtdelikt
1. Sonderdeliktscharakter des § 378 Abs. 1 AO
2. "Bei Wahrnehmung der Angelegenheiten eines Steuerpflichtigen"
a) Weite des Täterkreises
b) Steuerliche Erklärungspflicht als maßgebliche Pflicht
c) Keine eigene Pflichtenstellung
aa) Keine Pflicht zur Abgabe eigener steuerlicher Erklärungen
bb) Keine Pflichtenbindung kraft Übernahme der steuerlichen Angelegenheit
cc) Keine Pflichtenbindung kraft beruflicher Stellung
dd) Keine Pflichtenbindung wegen des Zwecks der Tätereingrenzung
d) Kein Konflikt mit § 203 Abs. 1 StGB
IV. 370 Abs. 1 Nr. 1 AO als Pflichtdelikt
V. Fazit: Keine Täterschaft des Steuerberaters nach der Lehre von den Pflichtdelikten
D. Beteiligter im Ordnungswidrigkeitenrecht, § 14 Abs. 1 OWiG
I. Einheitstätersystem
II. Beteiligung im Sinne des § 14 Abs. 1 S. 1 OWiG
1. Natürlicher Wortsinn
2. Gesetzgeberischer Wille
3. Systematik
4. Sinn und Zweck
5. Zwischenergebnis
III. Keine fahrlässige Nebentäterschaft
E. Zurechnung nach § 9 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 OWiG
I. Beschränkung des Anwendungsbereichs auf Betriebsinhaber
II. Beauftragung mit eigenverantwortlicher Aufgabenwahrnehmung
III. Besondere persönliche Merkmale
F. Fazit: Keine Verantwortlichkeit des Steuerberaters nach §§ 378 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 2 Verantwortlichkeit nach §§ 378 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 2 AO
A. Das In-Unkenntnis-Lassen
B. Pflichtwidriges Handeln
I. Besondere steuerrechtliche Aufklärungspflicht
II. Allgemeine Garantenpflicht im Sinne der §§ 13 Abs. 1 StGB, 8 OWiG
1. Beschützergarantenstellung
2. Überwachergarantenstellung aus Ingerenz
a) § 153 AO als spezialgesetzlicher Fall der Ingerenz
b) Entgegenstehen des § 203 Abs. 1 Nr. 3 StGB
III. Sperrwirkung der §§ 153 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 2 AO
C. Fazit: Keine Verantwortlichkeit des Steuerberaters nach §§ 378 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 2 AO
Kapitel 3: Verantwortlichkeit des Steuerpflichtigen
§ 1 Verantwortlichkeit nach §§ 378 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
A. Vornahme der Tathandlung
B. Leichtfertigkeit des Steuerpflichtigen
I. Methodik zur Bestimmung von Leichtfertigkeit
1. Gesetzliche Verankerung in § 276 Abs. 2 BGB
2. Weitergehende Präzisierungsversuche
II. Kasuistik in der Rechtsprechung
1. Grundsätzlich umfangreiche steuerliche Unterrichtungspflichten
2. Entlastung durch den Einsatz von Steuerberatern
a) Frühere Rechtsprechung
b) Heutige Rechtsprechung
III. Fazit: Keine Leichtfertigkeit des Steuerpflichtigen
C. Zurechnung der Leichtfertigkeit des Steuerberaters
I. Leichtfertigkeit des Steuerberaters
II. Zurechnung fremder Leichtfertigkeit im Rahmen von § 378 AO
1. Geltung des Schuldprinzips im Straf- und Bußgeldrecht
2. Haftung für Vertreter und Bevollmächtigte bei der Selbstanzeige gemäß § 371 AO
III. Zurechnung fremder Leichtfertigkeit im Rahmen steuerrechtlicher Normen
D. Zwischenergebnis
§ 2 Verantwortlichkeit nach §§ 378 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 2 AO
§ 3 Fazit: Keine Verantwortlichkeit des Steuerpflichtigen nach § 378 Abs. 1 AO
Kapitel 4: Reformüberlegungen
§ 1 Reformbedürftigkeit
A. Stand der Diskussion
B. Kriminalpolitische Wertungskriterien
I. Gesetzgeberische Entscheidung mit Beurteilungsspielraum
II. Abgrenzung nur zur Sanktionslosigkeit
III. Sanktionswürdigkeit im Ordnungswidrigkeitenrecht
1. Verhältnis von Strafrecht und Ordnungswidrigkeitenrecht
2. Kriterien zur Beurteilung der Sanktionswürdigkeit
a) Verfassungsrechtliche Vorgaben
b) Zusätzliche Eingrenzung der schützenswerten Güter?
aa) Steueraufkommen als schützenswertes Gut
bb) Wesentliche Beeinträchtigung dieses Schutzguts
c) Verbleibende Beurteilungskriterien
C. Erforderlichkeit einer Geldbuße
I. Zwecke einer Sanktionierung mit Geldbuße
1. Präventionsgedanke
2. Repressionsgedanke
3. Abschöpfung nicht rechtmäßig erlangter Gewinne
II. Verfassungsrechtliche Legitimation dieser Zwecke
III. Keine bestehenden (milderen) Mittel zur Erreichung dieser Zwecke
1. Unter dem Aspekt der Prävention
a) Spezial- und Generalprävention durch strafrechtliche Vorschriften
b) Spezial- und Generalprävention durch andere bußgeldrechtliche Vorschriften
aa) Subsidiaritätsverhältnis
bb) § 380 Abs. 1 AO
cc) § 381 Abs. 1 AO
dd) § 382 Abs. 1 AO
ee) § 379 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 AO
c) Spezial- und Generalprävention durch berufsrechtliche Maßnahmen
d) Weitere Gefahren für das Ziel der Generalprävention
aa) Gefahr der Ungleichbehandlung
bb) Gefahr der ausgreifenden Vorsatzannahme in der Praxis
e) Zwischenergebnis
2. Unter dem Aspekt der Repression
a) Repression durch strafrechtliche Vorschriften
b) Repression durch bußgeldrechtliche Vorschriften
c) Repression durch berufsrechtliche Vorschriften
3. Unter dem Aspekt der Abschöpfung unrechtmäßig erlangter Gewinne
a) Abschöpfung durch strafrechtliche Vorschriften
b) Abschöpfung durch andere bußgeldrechtliche Vorschriften
aa) §§ 379-382 AO
bb) § 29a OWiG
c) Abschöpfung durch steuerrechtliche Vorschriften
aa) Haftung des Steuerschuldners
(1) Vorteile einer bußgeldrechtlichen Verantwortlichkeit nach § 378 AO
(2) Änderung von § 169 Abs. 2 AO
bb) Haftung des Vertreters, § 69 S. 1 AO
cc) Haftung des Vertretenen, § 70 Abs. 1 AO
dd) Haftung des Steuerhinterziehers, § 71 AO
d) Abschöpfung durch berufsrechtliche Vorschriften
e) Abschöpfung durch zivilrechtliche Vorschriften
aa) Ansprüche des Steuerpflichtigen
bb) Ansprüche des Staates
IV. Zwischenergebnis
D. Angemessenheit einer Geldbuße
I. Beeinträchtigung der Berufsausübung, Art. 12 Abs. 1 GG
1. Gewicht der Beeinträchtigung der Berufsausübung
a) Erweiterung der beruflichen Risikosphäre
b) Konflikte mit dem Ziel der Steueroptimierung
c) Gefahrgeneigte Tätigkeit
2. Sanktionseinschränkungen in ähnlichen Fallkonstellationen
a) Vergleich mit der Behandlung berufstypischen Verhaltens im Rahmen von §§ 370 Abs. 1 AO, 27 Abs. 1 StGB
aa) Privilegierung von berufstypischen, äußerlich neutralen Handlungen
bb) Übertragbarkeit auf leichtfertiges Fehlverhalten des Steuerberaters
b) Vergleich mit der beruflichen Tätigkeit des Rechtsanwalts
aa) Kein Bußgeld bei Falschberatung durch Rechtsanwälte
bb) Übertragbarkeit auf den Steuerberater
c) Vergleich mit der beruflichen Tätigkeit des Finanzbeamten
d) Vergleich mit der beruflichen Tätigkeit des Strafverteidigers
aa) Verfassungskonforme Auslegung des § 261 Abs. 2 Nr. 1, Abs. 5 StGB
bb) Übertragbarkeit auf fehlerhafte Erstellung der Steuererklärung
(1) Besonders hohes Sanktionsrisiko
(2) Bestehender Interessenkonflikt
(3) Konsequenz der ineffektiven Strafverteidigung und Steuerberatung
(4) Beeinträchtigung des Vertrauensverhältnisses
(5) Beeinträchtigungen bereits durch Verdachtsmomente
(6) Unterschiedliche Abwendungsmöglichkeiten
(7) Sphäre des Risikos
(8) Zusätzliche Beeinträchtigung des Instituts der Wahlverteidigung
(9) Geringere Zweckmäßigkeit einer Strafbarkeit des Strafverteidigers
(10) Strafe vs. Geldbuße
c) Zwischenergebnis
3. Schwere der Sanktion
a) Nachteilige Folgen für den Steuerpflichtigen
aa) Risiken die Steuerschuld betreffend
bb) Steuerrechtliche Haftung, §§ 69, 70, 71 AO
cc) Haftung wegen Aufsichtspflichtverletzungen, § 130 Abs. 1 S. 1 OWiG
dd) Einziehung des Wertes von Taterträgen, § 29a Abs. 2 OWiG
ee) Sonstige Kosten
ff) Kategorisierung im Risikomanagement der Finanzbehörden
gg) Reputations- und Imageschäden
b) Nachteilige Folgen für den Steuerberater
aa) Disziplinarrechtliche Maßnahme, §§ 89 Abs. 1, 90 Abs. 1 Nr. 3 StBerG
bb) Zivilrechtliche Schadensersatzansprüche, §§ 280 Abs. 1, 675 BGB
cc) Kategorisierung im Risikomanagement der Finanzbehörden
dd) Reputations- und Imageschäden
4. Zwischenergebnis
II. Beeinträchtigung des Steueraufkommens durch die Verletzungshandlung
1. Besondere Schwierigkeiten verkehrsgerechten Verhaltens
2. Besondere Schutzbedürftigkeit
3. Erforderlich zur Erhaltung von Eigenverantwortlichkeit, § 57 Abs. 1 StBerG
4. Keine Unangemessenheit durch Gefahrgeneigtheit
5. Schranke der Vermeidbarkeit und der Leichtfertigkeit
III. Zwischenergebnis
F. Fazit: Reformbedürftigkeit
§ 2 Reformvorschläge
A. Inanspruchnahme des Steuerpflichtigen
B. Täterschaft des Steuerberaters
I. Eliminieren des Verweises auf § 370 Abs. 1 AO
II. Einfügen eines eigenen Tatbestands
Zusammenfassung der Ergebnisse
A. Anwendungsbereich des § 378 AO
B. Verantwortlichkeit des Steuerberaters
I. Nach §§ 378 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
II. Nach §§ 378 Abs. 1, 370 Abs. 1 Nr. 2 AO
C. Verantwortlichkeit des Steuerpflichtigen
D. Reformüberlegungen
Literaturverzeichnis
Sachregister

Systemvoraussetzungen

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